Contrôle fiscal : un ticket de caisse obtenu par un agent à titre privé ne caractérise pas un contrôle inopiné

Au cours d'un déjeuner pris à titre privé dans un bar-restaurant situé dans le Cantal, un inspecteur des impôts constate, après avoir réclamé à plusieurs reprises son ticket de caisse, qu'une formule comprenant une bière a été facturée au taux réduit de TVA à 10 %, alors que le taux normal de 20 % était applicable aux boissons alcoolisées.

L'inspecteur transmet ce ticket à l'administration. Celle-ci s'en saisit comme élément à l'appui d'une procédure de vérification, à l'issue de laquelle elle procède à une reconstitution extra-comptable des chiffres d'affaires et des résultats de la société exploitant l'établissement, et notifie des rappels de TVA et d'impôt sur les sociétés.

Saisie par le contribuable, la Cour administrative d'appel de Lyon prononce la décharge des impositions litigieuses, considérant que l’obtention du ticket par l'inspecteur constituait un contrôle inopiné au sens de l'article L.47 du Livre des procédures fiscales, et que l'absence de remise immédiate d'un avis de vérification entachait d'irrégularité l'ensemble de la procédure de contrôle engagée par la suite.

Le ministre se pourvoit en cassation.

Le Conseil d'État censure le raisonnement de la cour d'appel et juge que le ticket de caisse litigieux avait été obtenu par l'inspecteur « à titre privé, hors du cadre du service et de l'exercice de toute mission confiée à l'agent en cause. » Un tel geste ne pouvait, dans ces conditions, être qualifié de contrôle inopiné tendant à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation ou de l'état des documents comptables.

La solution repose sur une lecture rigoureuse de la définition même du contrôle fiscal. L'article L.47 du Livre des procédures fiscales impose, à peine d'irrégularité de la procédure, que toute vérification de comptabilité soit précédée — ou, en cas de contrôle inopiné, accompagnée — de la remise d'un avis de vérification. Cette garantie a pour objet de permettre au contribuable d'être informé, dès le début des opérations, des droits et facultés dont il dispose et notamment de la possibilité de se faire assister par un conseil.

Encore faut-il, pour que cette garantie ait vocation à s'appliquer, qu'un acte susceptible d'être qualifié de vérification ou de contrôle ait effectivement été engagé. Or, un acte de vérification ne peut être caractérisé que s'il est accompli dans l'exercice des missions de contrôle confiées à l'agent qui le réalise. La qualité personnelle d'inspecteur des impôts ne suffit pas, à elle seule, à imprimer aux actes accomplis par son titulaire la nature d'un contrôle fiscal : c'est le cadre fonctionnel — l'exercice de la mission — qui détermine la qualification, et non la seule qualité de l'auteur.

Dès lors qu'un agent agit hors service et à titre privé, les éléments qu'il recueille fortuitement ne procèdent pas d'un acte de contrôle. Ils peuvent en revanche, sans irrégularité, être transmis à l'administration et venir alimenter ultérieurement une procédure de vérification, laquelle obéit alors à ses propres garanties de droit commun — au premier rang desquelles la remise préalable d'un avis de vérification.

Le Conseil d'État annule en conséquence les articles de l'arrêt de la cour administrative d'appel de Lyon ayant prononcé la décharge et renvoie l'affaire devant cette même cour.

Cette décision, bien que non publiée au recueil Lebon, livre plusieurs enseignements pratiques utiles tant aux contribuables qu'à leurs conseils dans l'analyse de la régularité des procédures de contrôle.

Premier enseignement : la qualification des actes préalables conditionne la régularité de l'ensemble de la procédure. L'irrégularité d'un acte que l'administration tente de raccrocher à la phase de contrôle peut entraîner, par contagion, la décharge des rappels notifiés. Inversement, la requalification d'un acte préalable en simple recueil d'information fortuit prive le contribuable d'un moyen de contestation. La frontière entre ces deux qualifications — fragile en pratique — mérite une analyse minutieuse au cas par cas.

Deuxième enseignement : c'est le cadre fonctionnel, et non la qualité de l'auteur, qui détermine la nature d'un acte de contrôle. Cette clarification est importante dans un contexte où l'administration recourt à des sources de preuves de plus en plus variées (open data, signalements, exploitation de réseaux sociaux, données issues de plateformes numériques, etc.). Le seul fait qu'une information parvienne à l'administration par l'entremise d'un agent ne suffit pas à conférer à son obtention le régime du contrôle fiscal — encore faut-il qu'elle ait été recueillie dans l'exercice d'une mission.

Troisième enseignement : le débat sur la loyauté de la preuve reste ouvert devant la cour de renvoi. Le Conseil d'État ne se prononce pas sur la question — distincte — de la loyauté du procédé consistant, pour un agent identifié comme inspecteur, à insister pour obtenir un ticket de caisse au cours d'un repas privé. Ce moyen pourra être repris devant la cour administrative d'appel de Lyon, qui devra apprécier si les circonstances du recueil de la preuve sont, ou non, compatibles avec les exigences de loyauté qui s'imposent à l'administration dans l'établissement de l'impôt. La défense du contribuable devra, en pratique, déplacer le terrain du contentieux : abandonner la voie procédurale de l'article L.47, désormais fermée, pour investir celui, plus substantiel, de la loyauté de l'administration dans le recueil de la preuve.

Quatrième enseignement : la vigilance s'impose dès la phase amont du contrôle. Lorsqu'un contrôle se prépare ou s'engage, la chronologie précise des actes accomplis par l'administration — et l'origine des éléments sur lesquels elle s'appuie — doivent être documentées et analysées sans délai. Une contestation efficace de la procédure suppose d'identifier, dès l'origine, les actes susceptibles d'être qualifiés de vérification, ceux qui ne le sont pas, et le moment exact à partir duquel les garanties procédurales doivent s'appliquer.

Notre cabinet accompagne les entreprises et leurs dirigeants à toutes les étapes du contrôle fiscal et du contentieux qui peut en résulter, en intégrant ces subtilités procédurales dès les premières phases de la procédure.

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Article rédigé par le Cabinet DRAPÉ ASSOCIÉS – Juin 2026.

Cet article est rédigé à titre informatif et ne saurait constituer un conseil juridique ou fiscal individualisé.